Come trattare contabilmente il diritto di superficie

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Introduzione

Il diritto di superficie, disciplinato dall'art. 952 e seguenti del codice civile, è un diritto reale di godimento su un terreno di proprietà altrui, che consiste nel poter costruire e mantenere, sul fondo altrui, un'edificio o una costruzione, che diviene di proprietà del titolare del diritto in questione (detto "superficiario"). Nel diritto di superficie rientra anche l'ipotesi di alienazione, da parte del proprietario di un immobile, del solo edificio, svincolato dal terreno, che resta invece in capo al "nudo proprietario". Contabilmente, si pone il problema, tanto per il superficiario quanto per il nudo proprietario, di come trattare il diritto di superficie.

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Per il nudo proprietario (ovvero per l'alienante dell'edificio e del diritto di costruire), il corrispettivo riscosso per la cessione del diritto di costruire, ovvero per l'alienazione dell'edificio già costruito, costituisce vero e proprio reddito di impresa. Trattasi di voce indeducibile dal reddito, in quanto ciò che viene ceduto è un diritto reale di godimento su bene altrui, e non già un bene in senso stretto (come potrebbe invece trattarsi nel caso di alienazione di un diritto di proprietà piena ovvero del costo dei materiali impiegati nella costruzione).

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Per il superficiario (ovvero per l'acquirente), il corrispettivo pagato per l'acquisto del diritto di costruire, ovvero per l'acquisto dell'edificio già costruito, costituisce componente negativa del reddito di impresa solo nel caso in cui il diritto di superficie sia temporaneo. In caso di costituzione del diritto di superficie a tempo indeterminato, infatti, il prezzo non sarà fiscalmente deducibile, perché tale operazione è assimilabile a quella di acquisto della piena proprietà del terreno.

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Tanto premesso, laddove fiscalmente deducibile, il prezzo della superficie potrà essere imputato a costo unitamente alle spese di costruzione sborsate dall'impresa, ovvero ripartito in quote di ammortamento, utilizzando le medesime percentuali in uso per i fabbricati, ovvero quella del tre per cento. Le successive spese di mantenimento dell'immobile costituiranno elementi negativi del reddito e, in quanto tali, interamente deducibili. Qualora il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie venga pagato a rate, il relativo costo dovrà essere trattato contabilmente come corrispettivo per il godimento di beni di terzi, un po' come avviene per i canoni di locazione.

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